外商投资企业税种

外商投资企业涉及的税种

税种是按照征税对象的不同对税收所在地划分的不同种类。税种的意义在于：人民通过税种的划分从整体上把握征税对象性质的异同，即同一税种的征税对象具有相同的性质与特点。而不同税种的征税对象的性质和特点则不同。正是由于税种的这一功能，各国税法在规定税收制度时，都无不按照税种的分类进行规定，因此，在了解有关外商投资企业的税收法律制度时，应当先研究相关的税种。根据我国税法的有关规定，外商投资企业所在地涉及的税种主要有以下几种：外商投资企业和外国企业所在地得税、增值税、消费税、营业税、关税、车牌使用税、房产税、土地增值税、资源税、契税、印花税、屠宰税等税种。其中，外商投资企业所得税、增值税、消费税、营业税、关税又最为重要。

外商投资企业所得税

外商投资企业所得税是对中国境内的外商投资企业的生产经营和其他所得征收的一种税。

⒈外商投资企业所得税法的特点

。在此之前，。虽然这两部法律对于鼓励外商投资和促进中国的改革开放发挥了重要作用，但这两部法律在调整外商企业所得税关系方面存在两个问题：

⑴中外合作企业和外资企业的税率偏高。按照原《中外合资经营企业所得税法》的规定，合资企业适用30%的税率，另按应交所得税额交纳10%的地方税，合计最高负担率为33%。中外合作企业适用5级超额累进税率，最低一级为20%，最高一级为40%，另征地方所得税10%，最高负担率为50%。《外国企业所得税法》采用超额累进税率，考虑到当时其他国家的税务局比较高，因此把最后一级税率定得较高。但进入20世纪90年代以后，许多国家纷纷降低税率，如英国的税率由50%降到35%，美国将税率由46%降到34%。在这各情况下，原税法所在地规定的税率存在两个问题：一是合作企业及外资企业与合资经营企业的税率差别较大；二是相对于西方发达国家，税务局率偏高，不利于吸引外资。

⑵ 税收优惠待遇不合理。原来的两个所得税法在税收优惠上存在两上明显的缺陷。一方面，对合资企业的优惠限制较少，即不论是否属于生产性企业或是否属于国家鼓励投资的项目和行业，都享受两年免税和三年减半征税；另一方面，对合作企业和外资企业，仅限于从事农业、林业、牧业等利润低的企业，可享受一年免税、两年减半征税。这既不利于推行国家的产业政策，也对不同形式的外商投资存在税收歧视的问题。

为了消除外商投资企业所在地得税法的上述缺陷，，。，适当吸收了国际上的通常做法，提高了其他规定性，并且合理地降低了税率，消除了对不同外商投资方式的税收差别待遇，较明显地改善了外商投资企业的投资环境，有利于吸引外商投资。概括起来，新的外商投资企业所得税法对原税法有以下部门发展：

⑴统一采用较低的比例税率。按照新税法的规定，中外合资企业、合作企业、外商独资企业及外国企业一律以30%的比例税率计税，另征收3%的地方所得税，合计税率为33%，略低于国外公司的税率，有利于吸引外资。

⑵统一税收管辖原则，即对具有法人地位的中外合资企业、中外合作企业和外资企业实行属人主义管辖权，对其来源于我国境内外的一切所复进行征税，而对外国企业则按照属于地主义管辖原则，仅对来源于我国境内的所得征税。

⑶统一税收优惠待遇，即新税法对外商投资的减免税优惠统一限定于生产企业，对于从事旅游、商业、服务性业务的企业没有给予定期的减免税优惠；对合作企业和外资企业的税收优惠扩大到从事生产性项目的企业，并延长了减免税的期限。

除了上述特点之外，新税法仍保留了原税法中以纳税人的生产经营所得和其他所得为征税对象和以应纳税所得额为计税依据的规定。

⒉外商投资企业所得税的纳税人

外商投资企业所得税的纳税人是指在中国境内的外商投资企业取得生产、经营所得的单位和个人。具体包括以下几种主体：中外合资经营企业，包括中外合资经营企业在中国境内的总机构、分支机构和境外分支机构；中外合作经营企业；外资企业。如果外商投资企业的总机构设在中国境内，境外分支机构的生产、经营所得由总机构汇总缴纳所得税。

中外合资经营企业与内资企业再合资举办新的合资经营企业的，如果外资股权占注册资本的25%以上的，经税务机关核准，可以按照《外商投资企业和外国投资企业所得税法》的规定交纳所得税。如果外资所持的股权达到25%的比例的，则应当作为国内联营企业交纳企业所得税。在此还应当注意股份制外商投资企业的纳税主体资格问题，即股份制外商投资企业能否作为外商投资企业所得税的纳税主体。关于这个问题，应当根据以下具体情况区别对待：第一种情况是外商投资企业经有关部门批准改组为股份制公司的，仍应作为外商投资企业交纳企业交纳企业所得税；第二种情况是内资企业与外商投资企业或外国投资值得 经批准共同发起设立新的股份公司的，并且发起人认购的股份中，外资股份达到或超过公司股份的25%的，经税务机关核准，可以作为外商投资企业交纳企业所得税。否则，应当作为内资企业交纳企业所得税。中国境内的外资企业改组成股份有限公司并对外发行股票的，应当作为内资企业交纳企业所得税。第三种情况是中外双方在境外开办合资经营企业，该境外合资企业又在中国境内设立分公司或支机构的，应当作为外国企业交纳所得税：第四，中外双方组成不具有法人资格的中外合作经营企业的，因该合作经营企业不具有独立的法人地位，中方作为内资企业交纳所得税，外方则作为外国企业交纳所得税。如果不具有法人资格的中外合作经营企业有自己的章程，而且中外双方共同经营管理、统一核算、共负盈亏的，也可以由中外合作企经营企业申请并经当地税务机关批准，按照《外商投资企业和外国企业所和税法》交纳所得税。

⒊外商投资企业所得税的征税对象有征税范围

外商投资企业所得税的征税对象又称课税对象，是外商投资企业生产经营所得笔其他所得。生产经营所得包括从事制造业、采掘业、交通运输业、建筑安装业、农业、林业、畜牧业、渔业、水利业、商业、金融业、服务业、勘探开发业，以及其他行业和生产经营所得。其他经营所得指利润、利息、租金、转让财产收益、提供或转让专利权、专有技术、商标权、著作权所得收益以及营业外收益等所得。

外商投资企业所得税的征税范围包括外商投资企业来源于中国境内的全部所得，以及总机构设在中国境内的外商投资企业来源于中国境外的全部所得。具体讲，来源于中国境内的全部所得包括了以下几部分：第一，在中国境内设立机构、场所从事生产经营所得；第二，发生在中国境内、境外与外商投资企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得。来源于中国境外所得包括外商投资企业从中国境外取得的所得，以及外商投资企业在中国境外的分支机构的生产经营所得和其他所得。第三，外商投资企业进行清算时有清算所得的，应就清算所得交纳所得税。

⒋ 外商投资企业所得税的计算涉及两个基本问题即应纳税所得额的计算和应纳所得税额的计算。首先，我们来看应纳税所得额的计算问题。所谓外商投资企业所得税的应纳税所得额是指外商投资企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额减去成本、费用以及损失以后的余额。其计算公式如下：

制造业：

⑴应纳税所得额=产品销售利润+其他业务利润+营业外收入－产品销售税金－营业外支出

⑵产品销售利润=产品销售净额－产品销售成本－产品销售税金－（销售费+管理费+财务费）

⑶产品销售净额产品销售总额－（销货退回+销货折让）

⑷产品销售成本=本期产品成本+期初产品盘存－期末产品盘存

⑸本期产品成本=本期生产成本+期初半成品、在产品盘存－期末半成品、在产品敌国存

⑹本期生产成本=本期生产耗用的直接材料+直接工资+制造费用

商业：

⑴应纳税所得额=销货利润+其他业务利润+营业外收入－营业外支出

⑵销货利润=销货净额－销货成本－销货税金－（销货费用+营理费用+财务费用）

⑶销货净额=销货总额－（销货退回+销货折让）

⑷销货净额=期初商品盘存+[本期进货－（进货退出+进货折让）+进货费用]－期末商品盘存

服务业：

⑴应纳税所得额=业务收入总额+营业外收入－营业外支出

⑵业务收入净额=业务收入总额－（业务收入税金+业务支出+管理费用+财务费用）

其他行业：参照上述公式计算

在计算外商投资企业应纳税所得额时还必须注意以下几个问题：

⑴关于企业应纳税所得额的计算原则。确定企业应纳税所得额一般以权丽发生制为原则。根据该原则，对于下列三种经营业务收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：

1) 以分期付款方式销售产品或者商品的，可以按照交付产品或者商品开发票日期确定销售收入的实现，也可以按照合同的约定的购买人应付款的日期确定销售收入的实现；

2) 建筑、安装、装配、工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按照工程进度或者完成的工作量确定收入的实现；

3) 为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过1年的，可以按照完工进度或完工的工作量确定收入的实现。

如果外商投资企业取得的收入为非货币资产或者权益的，根据权责发生原则应当按照下列方法确定其收入额：

1) 中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品时，即为取得收入，其收入额应当按照卖给第三方的售价或参照当时的市价计算；

2) 外国企业从事合作开采石油资源的，合作者在分得原油时，即为取得收入，其收入额应当按照国际市场同类品质的原油价进行定期调整的价格计算；

3) 企业取得的收入为非货币资产或者权益时，应当参照当时的市场价格计算或传达室其收入额。在此应当强调，如果外商投资企业不能提供完整、准确的成本及费用凭证的，由当地税务机关参照同等待业或类似待业的利润水平核定利润率，计算其应纳税所得额。如果外商投资企业不能正确申报收入额的，由当地税务机关采用成本加合理利润的方法确定其应纳税所得额。

⑵ 关于成本、费用的列支范围。为了准确地计算应纳税所得额，对于外商投资企业在生产经营过程中发生的费用支出，《外商投资企业和外国所得税法实施细则》明确规定了成本费用的列支范围，包括允许进入成本的费用及支出、不允许进入成本的费用及支出和不允许一次性进入成本的费用支出。根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第19条的规定，下列费用支出不得进成本：

1) 收益分配，如股息；

2) 因违法而产生的罚款和损失；

3) 可以取得保险赔偿的自然灾害或意外事故的损失；

4) 超过标准的与经营无关的交际费用；

5) 用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠；

6) 支付给总机构的特许权使用费。

有些费用虽然可以分期列入成本费用支出，但不允许一次性进入成本，这些费用有：

1) 有形资产的支出，如机构设备的购置费用、房屋等建筑设施的建筑设施的建造费用等；

2) 无形资产的支出，如购买专有技术、专利权、闹标权、版权以及其他特许权等无形资产的支出。投资者以无形资产作为投资或者企业受让的无形资产，可以按照公开协议规定的使用年限摊销；如果没有规定使用年限的，或自行开发的无形资产，摊销期不得少于10年。

3) 企业在开办期间发生的费用，企业在开始生产、经营的次月份期摊销，但每期摊销额不得超过总的20%。

⑶关于资产的税务处理问题。资产在税务处理分为固定资产的税务处理与流动资产的税务处理两个种类。固定资产是指使用年限在1年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单价在2000元以下或者使用年限不超过2年的，可以按实际使用数额列为费用。固定资产的诗人应当以原价为准，具体执行情况包括：

1) 购进的固定资产，以购进价加运费、安装费和使用前发生的有关费用为原价；

2) 自制、自建的固定资产，以制造、建造过程中发生的费用为原价；

3) 固定资产技术改造、革新发生的支出应当增加固定产原价，不能列入费用支出；

4) 作为投资的固定资产，应当按照资产的新旧程度，以合同确定的合理价格或参照市场价格估定的价格加使用前发生的费用为原价。外商投资企业的固定资产应当从投入使用月份的次月起计算折旧，从停止企业月份的次月起停止使用折旧。从事开采石油资源的企业，在开发阶段的投资应当在油气田为单位，全部累计作为资本支出，并从该油气田开始商业生产月份的次月起计算折旧。固定资产的折旧应当采用直线法计算。固定资产在计算折旧前应当估计残值，并从固定资产原价中减除，残值应当不低于原值的10%。如果需要少留学生或不留残值的必须报当地税务机关批准。为了保证准确地计算折旧，税法对不同种类固定资产规定了以下折旧年限：

1) 房屋建筑物为20年；

2) 火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；

3) 电子设备和火车、轮船以外的运输式具以及生产、经营有关的器具、工具、家具等为5年；

4) 从事开采石油资源的企业，在开发阶段及其以后的投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧年限不得少于6年；

5) 外商投资企业如有特殊情况，需要缩短折旧年限的，经批准可以实行加还折旧。对已经折旧仍在使用的，不再计提折旧。与固定资产相对应，企业的商品、原材料、在产品、半成品及产成品和副产品属于企业的流动资产，在盘存时均按成本价计价，并可从先进先出法、移动平均法和加权平均法中任选一种使用。但计价方法一经选用，不得随意更改。如果确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报当地税务机关批准。

⑷专门行业、项目和特殊情况下的应纳税所得额的确定。前面所在地介绍的有关外商投资纳税所得额的一般法律规定，但在某些特殊情况下，不能适用法律的一般规定来确定企业应纳税所得额，因此，我国税法还作了以下特殊规定：

1) 外商投资企业以实物或无形资产及其他非货币资产向其他企业投资的，投资资产由合同认定的价值与原账面净值之间出现差额的，应当视为财产转让收益，计入企业当期应纳税所得额；

2) 外商投资企业兼营投资业务的，应当计算投资收益和经营业务收益及有关的成本、费用和损失。对于从所投资的企业取得的利润，可不计入本企业应纳税所得额，但与投资有关的研究费用、投资贷款利息支出、投资管理费用等投资决策费用和期满不能收回的投资损失等，不得冲减成本计算企业应纳税所得额；

3) 外商投资企业转让股票所有权所得的净收益应当计入企业当期应纳额；

4) 外商投资企业在解散清算时有清算所得的，应当交纳所得税，并以清处所得为应纳税所得额；

5) 外商投资企业在中国境内设立的从事生产经营的机构、场所出现年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补。如果下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。

⒌外商投资企业所得税额的计算

外商投资企业所得税额的计算主要指一般所得税额的计算。外商投资企业一般所得税额实行按年计征、分季预缴、年终汇总清缴、多退少补的方法。分季度预缴所得税和地方税时，可以按照全年计划利润或上半年实际利润进行计算。年终则按照本年度实际利润计算全年实际应缴所得税，并进行汇总清缴。

⑴季度预缴所得税的计算

季度预缴所得税=本年计划利润×1/4×30%

季度预缴地方所得税=本年计划利润×1/4×3%

⑵年终汇总清缴所得税的计算

全年实际应缴所得税=全年实际应纳税所得额×30%－抵免限额

应补所得税=全年实际应缴所得税－全年各季度累计已预缴所得税

应退所得税=全年各季累计已缴所得税－全年实际应缴所得税

⑶再投资退税额的计算

为了鼓励外商在中国境内积极投资，我国税法规定，外商投资企业的外国投资者将分得的利润用于中国境内的再投资并且投资期限不少于5年的，可退还再投资部分已缴税款的40%。



外商投资企业增值税

在1994年之前，外商投资企业依法缴纳工商统一税。根据1993年12月29日八届全国人大常委会第五次会议通过的决定，从1994年1月1日起，外商投资企业不再缴纳工商统一税，改为统一缴纳增值税。自此，增值税成为外商投资企业的一个重要税种。

⒈增值税的特点

我国税法之所以规定外商投资企业缴纳增值税，是因为增值税是以生产经营者销售货物、提供劳务和进口货物的增值额为对象所在地征收的一种间接税，具有明显的优点。可以说，增值税既有传统间接税的优点，又克服了传统间接税的缺点，有较好的财政经济效应，具体表现为：

⑴征税范围广泛，税源比较充足。增值税的课税对象遍及各行业，因此，增值税也就存在于经济活动的各个领域和环节。

⑵ 实现普遍征税与多环节征税。普遍征税是指对纳入增值税范围的且具有增值因素的经营收入都可以征税。多环节征税指可以对应税产品的生产、批发、零碎售各个五一节征收增值税。因此，增值税的征收范围广泛，能够保证国家获得充足的财政收入，并且能够保证国家税收及时入库。另一方面，增值税并不是对销售收入的全额征税，而只是对销售额中尚未征税的那部分增值税征税，因此，避免了重叠征税的弊端。

⑶ 税收负担不受流转环节的影响，对经济活动具有中性交应。不论经营经营过多少环节，只要该商品的最后售价相同，该种商品的增值税总负担保持不变。这样，企业就不会因为增值税而改变其既定生产经营方式。同时，增值税税对绝大多数商品和劳务采用同一比例税率，实行等比负担，因而其干预及诱导能力大大减弱，为市场机制发挥其对资源的基本主导作用提供了有利条件。此外，增的普遍与多环节征收使税收负担趋于公平合理，消除了生产者与经营者之间、全能企业与专业企业之间在流转税上存在的税负不公平的现象，有利于生产经营的专业化分工和促进生产要素的优化配置。

⑷增值税率与实际整体税负之间具有一致应届生 ，有利于进出口计税，促进对外贸易。

⑸增值税是一种典型的间接税，税收负担具有转嫁性。从过程上看，增值税后一阶段的纳税人总是前一段纳税人已交税款的负担者。当税负随着商品的流转推移到最终销售环节时，消费者便成为增值税的最终承担者。所以，增值税具有明显的转嫁性。

⒉增值税的纳税人

根据1993年12月29日全国人大常委会五次会议通过的《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、营业税等税收暂行先例的决定》，从1994年1月1日起，外商投资企业凡从事货物销售或进口，提供应税劳务的，不再缴纳工商统一税，改为统一缴纳增值税、为增值税纳税人的会计核算水平及经营规模不同，增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。这种分类有利于加强增值税的管理和简化计税办法。小规模纳税人指年销售额在规定标准数额以下，并且会计核算制度不健全，不能按规定报送有关税收资料的纳税人。，与企业有关的小规模纳税人的认定标准有两上：一是从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发右零售业基本上都属于一般的税人，而不属于小规模纳税人。

⒊增值税的征税范围

根据《中华人民人和国增值税暂行条例》第1条的规定，增值税的征税范围指在中国境内销售货物、提供加工、修理劳务及进口货物。

⑴在我国境内销售或进口货物

货物是指土地、房屋和其他建筑物告示 动产之外的有形动产、电力、势力和气体。这一概念将不动产和无形资产排除在增值税征税范围之外。农业初级产品暂不征收增值税。进口货物是指报关进口的货物。从法律意义上讲，货物销售必须是有偿转移货物所有权的行为。但在实际经营中，经常出现一些交易行为并不属于典型的转移所有权的行为，为了平衡税负，加强税源管理，税法规定下列行为视同销售货物：

1) 将货物交他人代销的；

2) 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构转移到另一个机构用于销售，但设在同一县（市）内的机构不在此列；

3) 将自产和委托加工的货物用于非增值税项目，如用于集体福利、个人消费或对外销售；

4) 将自产或委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者的，或分配给股东或投资者、或无偿赠送他人；

5) 代购货物的行为。但如果代购货物的行为具备以下三个条件，不征收增值税：第一，受托方不垫付资金；第二，销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方；第三，受托方按照销货方式实际取得的销售额和增额与委托方结算货款，并另外收取手续费。其中，第①、⑤项是将代购代销全部视为自销货物；第②项是规定总分支机构之间调拨货物应当按照销售处理；第③、④项是规定了自产自用货物和购买的货物用于增值税产品生产以外的税收问题。

⑵在我国境内提供应税劳务

应税劳务是指加工、修理修配劳务。加工是指来料加工，即由委托方提供原材料，受方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。修理修配是指对操作或失去功能的货物进行修复并使用其恢复原状和功能的业务。凡在我国境内有偿进行上述应税劳务的，不论是取得加工费，还是取得其他形式的经济利益，都应当征收增值税。但应当注意，单位和个体经营者聘用的员工为本单位或为雇主提供的加工、修理修配劳务不属于征收增值税范围。

⑶混合销售

混合销售是指纳税人的销售行为同时涉及货物销售和非应税劳务销售的销售行为。非应税劳务是指不征收增值税的劳务，如交通运输业、建筑业、金融保险业等待业提供的劳务。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位以及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。其他单位和个人的混合销售行为，视为非应税劳务，不征收增值税。纳税人行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所在地属的征收机关确定。

⑷销售额的确定

作为税法中的一个概念，销售额是增值税的税基，有其特定的含义，即指纳税人销售货物或者提供应税劳务时从购买方取得的全部价款，包括收取的价外费用，但不包括已经交纳的增值税额。所谓价外费用指价外收取的手续费、补贴、基金、奖金、返还利润、集资费、储备费、延期付款利息、代收款项、代垫款项等费用。但下列项目不包括在内：

1) 向购货方收取的销项税；

2) 受托加工应征收消费税的消费品所代收代缴的消费税；

3) 承运部门将运费发票开具给购货方，并由纳税人将该发票转达交给购货方的代垫运费。

销售货物或应税劳务价格明显偏低而无正当理由的，由税务机关按下列顺序核定其销售额：第一，有同期同类价格的，按照纳税人的同期同类货物的价格计算；第二，没有同期同类货物价格的，按照组成税价格确定。计算公式为：计税价格=成本×（1+成本利润率）。对于按定额征收销售税的货物，在计算增值税的销售额时采用如下公式：增税销售额=计税价格+消费税税额。

此外，还应当注意以下问题。一是纳税人为了销售货物而出租、出借包装物收取押金并单独记账核算的，不交入销售额中征税。如果因逾期未收回懈装物而不退回押金的，应当并入销售额中征收增值税。二是纳税人采用折扣方式销售货物，如果在同一张发票上分别注明销售额和折扣额，不得从销售额中扣除折扣额。三是纳税人采用以旧换新的方式销售货物的，应当按照新货物的同期销售价格计算销售额。

⒋增值税的计算

我国增值税的计算采用扣税法，即以货物的销项税额减去购进商品的进项税额的方法计算增值税额。计算公式为：

应纳税额=当期销项税额－当期进项税额

如果纳税人因为种种原因出现当期销项税额小于当期进项税额的现象，进项额不足以抵扣，可以结转到下期继续抵扣，纳税人进口货物的，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣进项税，计算公式为：

计税价格=到岸价格+关税+消费税

应纳税额=计算价格×税率

⑴销项税额

销项税额指纳税人销售货物或者提供劳务，按照销售额和适用的税率计算的增值税额。计算公式为：

销项税额=销售额×税率

由于生产经营者的具体情况不同，销售形式多种多样，销售额包括了不同的内容与计算方法，前面对此问题已经有专门介绍。不论采用什么方式销售货物或提供劳务，一般纳税人都应当向购买者开具增值税发票，并应当在发票上注明销售额和销项税额，但在下列情况下只需要开具普通发票；一是销售货物或提供应税劳务给消费者；二是销售免税项目的；三是小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务的。

⑵进项税额

进项税额是指因购进的货物或者接受应税劳务已经交纳的该货物或劳务的增值税额。进项税额作为交纳增值税的抵扣部分，对确定纳税人的实际纳税数额有非常重要的意义。由于纳税人购买或接受应税劳务的情况比较复杂，因此，我国税法对于进项税额的抵扣范围作了明确的限定。根据我国税法的规定，从销项税中抵扣的进项税额限于下列增值税专用发票上载明的增值税额和购进免税农产品的进项税额：

1) 纳税人购进货物或者接受的应税劳务，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额；

2) 纳税人进口货物，并从海关取得的完税凭证上注明的增值税额；

3) 购进免税农产品或向小规模纳税人购买的农产品，准予按照买价10%的扣除率计算进项税额；

4) 一般纳税人外购货物所在地支付的运输费和销售货物所在地支付的运输费，根据运费单据所列的运费金额，依7%的扣除率计算进项税额，1998年8月1日以前，扣除率为10%；

5) 为了鼓励对废旧物资进行利用与合理开发，从事废旧物资经营的一般纳税人只收购旧物资，也可以按其10%的扣除率计算进项税额；

6) 混合销售行为所在地涉及的非应税劳务所在地用购进的货物的进项税额，如果在增值税扣除和凭证上注明了增值税额的，准予从销面税额中抵扣。

上述第3）项专门规定了有关购进免税农产品的埋藏税额问题。根据增值税的基本原则和国际上的惯例，纳税人购进免税货物不能予以抵扣。但由于农产品是一种特殊产品，对农民征收增值税很困难，而且农民本身虽然不纳税 ，但农产品的投入物是征税的，如果对购进的农产品的价格中所在地含的税收不予以抵扣，农产品的流通和以农产品为原料的其他产品的生产，必须承担较重的税收负担，并允许扣除购进家产品价格中所在地饮食的税金。

我国税法规定下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

1) 购进固定资产。

2) 用于非应税项目的购进货物或者应税劳务。所谓非应税项目，是指提供营业税应税劳务、转让无形资产、销售不动产以及固定资产在建项目。

3) 用于免税项目的购进货物或者应税劳务；

4) 用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；

5) 非政党损失的购进货物。所谓非政党损失是指在生产经营过程中政党损耗以外的损失，包括自然灾害、管理不善损失和其他非正常损失。

6) 非政党损失的产品、产成品所用购进货物或者应税劳务。

⑶小规模纳税人税额的计算

由于小规模纳税人的自身有不同于一般纳税人的特点，所以，计算小规模纳税人增值税税额的要求不同于计算一般纳税人税额的要求。我国税法对计算小规模纳税人税额外负担以下要求：第一，小规模纳税人销售货物或应税劳务不得使用增值税的专用发票；第二，小规模纳税人不能享受税款抵扣权；第三，对小规模纳税人应按征收订计算税额。计算公式为：

应纳税额=销售额×税率

销售额=含税销售额÷（1+征收率）



外商投资企业消费税

现代消费税产生于17世纪，后逐渐在世界范围内推广，当代世界上已经有100余个国家开征了该税种或类似的税种。新中国建立后曾于1950年对娱乐、筵席、旅馆等行业开征特种消费行为税，1953年修订工商税时取消了该税种。1988年决定开征筵席税，1989年征收过彩电和小轿车特别消费行为税。1993年，，建立增值税普遍征收、消费税特别调节及部分征税项目交叉的税制结构。从总体上看，消费税是根据优化税收结构和正确引导消费方面而开征的一种税。其立法精神体现了国家产业政策和消费政策的目标，体现了国家结国民经济的宏观调控。因此，消费税法有利于国家正确引导消费，调节了支付能力，并保证了国家的财政收入。

⒈消费税的特点

消费税是我国1994年在税制改革中新设立的一种税种，属于流转税。除了具有流转税的一般特点之外，消费税还具有以下明显的特点：

⑴消费税是对特定消费品征收的税种

消费税并不是对一切消费品征收，而是仅仅对税法规定的特殊消费品进行征收。消费税征收的范围由国家根据我国现有的消费结构和消费水平，适当考虑财政的需要，并借鉴外国的立法经验来确定。一般来说，消费税的征收范围限于奢移品、高档消费品、不可再生资源等非生活必需品。因此可以说消费税是由较高消费能力的人负担的税收。

⑵ 消费税对不同消费品分别设置税目，实行差别比例税率和差别定额税率。消费税属于国家运用税收杠杆对某引起消费品进行特殊调节的税种，为了体现国家的产业政策和消费政策，在考虑消费能力和导向的基础上，对不同的消费品设计了不同的税目与税率，而且消费税的平均税率水平较高。

⑶征税环节单一

消费税的征税对象大多为最终消费品，一般采用单环节课税。征税环节可以是消费品生产、批发、零售中的任何一个环节。应税消费品在境内生产的，在销售时纳税；委托加工的在委托方提货时纳税；进口的在报送进口时纳税。

⑷消费税属于从价税

中国的消费税实行从价定率或者从量定额的办法计算应纳税额，即其税基是由成本、利润和消费三部分构成的销售额，包括销售消费品所应收的全部价款及收取的一切价外费用，但不包括应收取的增值税税额。

⒉消费税的纳税人

根据《消费税暂行条例》的规定，、委托加工和进口《消费税暂行条例》规定的消费品的单位和个人，都是消费税的纳税人。其中，单位包括国有企业、集体企业、私有企业、股份企业、外商投资企业、外国企业及其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人包括个体经营者、中国公民外国公民。

⒊消费税的征税范围

消费税的征税范围主要是根据我国目前的经济发燕尾服状况、消费政策、消费结构及财政需要确定的，因此消费税的调节范围主要集中在以下几种消费品：

过度消费对人类健康、生态环境及社会秩序方面的有害的特殊消费品、如烟、酒、焰火；

奢侈品、非生活必需品，如首饰、化妆品等；

高耗能及高档次消费品，如小汽车、摩托车；

不可再生和不可替代的石油类消费品，如汽车等；

具有一定财政意义的产品，如汽车轮胎等。

按照消费品的来源和用途划分，可以将消费税的征税范围分为纳税人生产用于销售的应税消费品、纳税人自产自用的应税消费品、委托加工的消费品和进口的应税消费品。

⒋消费税的税目和税率

为了保证消费税的合理征收与缴纳，我国税法将消费税的应税消费品具体列为11个税目及13个子目种类即：烟、酒与酒精、化妆品、护肤护发品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮与焰火、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车。税目的设置基本上坚持了税目简化、科学划分、主旨明确、对象清晰、适当照顾历史习惯的原则。与原产品税、增值税税目比较，消费税税目设置有三种类型：一是保持原有税目，如雪茄、烟丝、白酒等；二是对原产品税、增值税税税目进行合并与修改；三是新设税目，如摩托车、小汽车等。

现行消费税采取比例税率和固定税率两种形式。比例税率从3%—45%，共有10个档次，定额税率共设4个档次。对于纳税人生产销售两种以上的应税消费品却未分别核算销售额及销售数量的，或将适用不同税率的应税商品组成成套消费品销售的，从高适用税率。

⒌税额的计算

消费额的计算采用从量定额的办法或从价定率的办法。如果采用从价定率的办未能计算，基本公式为：应税消费品的应纳税额等于应税消费品的销售额乘以消费税税率。如果适用从量定额办法计算的，基本公式为：应纳税额等于应税消费品数量乘以消费税单位税额。在上述公式中，应纳税额等于应税消费品包括了三个种类：

1) 境内生产并销售的应税消费品，包括用于换取生产资料、消费资料、投资入股、冲抵债务、以及其他有偿转让所有权的应税消费品。如果生产者自产自用的消费品，直接用于边疆生产并构成产品生产成本的，不交纳消费税。

2) 委托加工的应税消费品。委托加工厂的消费品仅限于由委托方提供原料及主要材料，而受托方只收取加工费或代垫铺助材料的应税消费品，如果受托方提供原材料，或受托主以委托受加工的，均不属于委托加工的消费品，而应当按照自制应税消费品缴纳消费税。

3) 进口的应税消费品。

在适用从量计算的办法时，公式中应税消费品的数量应当按照以下方法确定：

1) 属于销售的消费品，其销售数量为应税消费品的数量；

2) 属于自产自用的应税消费品，移交使用的数量为应税消费品数量；

3) 属于委托加工的消费品，委托方收回的消费品数量为应税消费品数量。我国税收法规还规定了在计算消费税额时吨与升的换算标准。

如果适用从价定率的计算方法，计算公式中的应税消费品的销售额指纳税人销售应税消费品所取得的全部价款，包括收取的价外费用，但增值税税款不包括在内。自产自用的消费品，应当按照纳税人生产的同类消费品的平均销售价格计算纳税。如果没有同类消费品平均售价的，则按照组成计税价格计算。组成计税价格的计算公式为：组成计税价格=（成本+利润）÷（1－消费税率）。公式中的成本是指应税消费品的生产成本，国家的法规对此有具体规定。如果属于委托加工的应税消费品，则应当按照受托方的同类消费品的平均食欲计算。同类消费品的平均食欲指当月销售的同类消费品的销售价格。如果当月的同类消费品与各期的售价高低不同的，应当按照销售数量加权平均计算，但销售的应税消费品属于下列情况的，不得作为加权平均计算：一是销售价格明显偏低且无正当理由的；二是无销售价格的。没有同类消费品平均售价的，按照组成计税价格计算。进口的应税消费品应当按照组成计税价格计算纳税。如果出现应税消费品价格明显偏低且无正当理由的，税务机关有权核定计税价格。根据规定，甲类卷烟和粮食白酒的计税价格由国家税务总局核定；其也应税消费品的计算价格由省、自治区、直辖市的国家税务局核定；进口消费品的计算价格由海关核定。纳税人用自产的应税消费品换取生产资料、消费资料、投资人股或抵销债务的，应当以纳税人同期同类应税消费品的最高售价作为计税依据。如果应税消费品是由应税消费品与非应税消费品或适用不同税率的应税消费品组合而成的，应当按照应税消费品的最高税率对销售全额征税。
消费税是对国内消费的应税消费品征收的一种税，因此对国内的消费品一律不得减免消费税。但考虑到鼓励出口及出口产品在境内期间尚未进入消费，国际上通行的做法是对出口的消费品实行免税。我国税法也同样采用了国际上的通行做法，对出口的消费品实行免税或退税。具体情况有以下几种：一是对出口的应税消费品免税并退税。这种情况适用于有出口经营权的外贸企业购进消费品直接出口，或外贸企业受其他外贸企业委托代理出口应税消费品。二是自营出口或生产企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品，依据实际出口数量免征消费税。三是出口不退税也不免税。此种情况适用于生产企业和外贸企业以外的其他企业。

营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产所在地取得的营业额征收的一种税。营业税具有征税范围广、积源普遍、税负轻且均衡、计算简便的优惠。营业税按照税目税率，实行价内税。营业税较好地体现了国家的产业政策，促进行业间的协调发燕尾服，有利于企业在平等纳税的基础上进行平等竞争，并且保证了国家广泛筹集财政资金。因此，自1984年税制改革以来，营业税一直是对外商投资企业征收的主要的税种之一。

⒈营业税的特点

从性质上讲，营业税是一种行为税，即只要发生了应税经营行为，取得了经营收入，就应当缴纳营业税。对于不动产经营者而言，只有销售了不动产且取得了营业收入，才缴纳营业税，因此营业税在某种意义上也可以说是一种流转税。营业税具有以下特点：

⑴征收范围广，税源普遍。营业税的征收范围包括交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通讯业、文件体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产、销售不动产。在我国境内从事上述经营行为的单位与个人，都必须缴纳营业税，所以营业税征收面广，而且税源普遍。

⑵按待业设计税目税率，税负均衡。营业税根据不同待业的特点，按照不同待业和不同经营业务设置税目税率，即同一行业适用同一税率，不同待业则适用不同的税率，税负比较均衡，体现了税负公平的原则。

⑶计算简便。营业税设置了3%和5%两个档次的税率为基本税率，在计税依据上，统一按照营业额计征，计算方法十分简便。

⒉营业税的纳税人

根据《营业税暂行条例》的规定，、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人。单位包括国有企业、集体企业、私有企业、股份企业、外商投资企业、外国企业、其他企业、行政单位、事业单位、军事单位和社会团体。个人指个体工商户和有应税经营行为的中国公民与外国公民。

⒊营业税的征税范围

营业税的征税范围是指在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产三种具体行为，具体包括以下各类：

⑴提供应税劳务的行为。应税劳务是指除加工、修理、修配以外的所有应税营业的劳务。应税劳务又分为以下种类：

1) 交通运输业，指使用运输工具或人力、畜力将货物或旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动，包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输和装卸运输等；

2) 建筑业，指建筑安装工程的作业，包括建筑、安装、修缮、装饰及其他工程作业；

3) 金融保险业，指专门办理传递的业务，包括邮政与电信；

4) 文化体育业、指经营文化体育活动的业务，包括表演、播影、民览、培训、体育比赛等其他文化体育活动；

5) 娱乐业，指为娱乐活动提从场所或服务的业务，包括经营舞厅、歌厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球、游艺场等娱乐场所，以及娱乐场所为顾客进行娱乐活动提供服务的业务；

6) 服务业，指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业务，包括代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业和其他服务业。

⑵ 转让无形资产的行为。转让无形资产是指转让无形资产的所有权或使用权的行为，包括转让土地使用权、商标权、专利权、非专利技术、著作权和转让商誉。以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。若转让该项股权，则应当缴纳营业税。

⑶销售不动产的行为。销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为，包括销售建筑物、构筑物、或其他土地附着物。以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税。单位将不动产无偿赠送他人的行为，视为销售不动产，征收营业税。

营业税的计算比较简单，计算公式为：应纳税额=营业税×税率。由此可见，在计算营业税的应纳税额时关键是正确确定纳税人的营业额。根据税收法律法规的规定，对不同种类的业务的营业额应当按照不同的方法确定。具体方法为：

⑴ 交通运输业的营业额包括客运收费、装卸搬运收费、其他运输业务收费和运输票价中饮食的保险费以及随同票价、货运人向客户收取的各种交通建设基金等。运输企业从事联运业务的，以其实际收取的收和作为营业额计征税费。所谓实际取得的收入，是指运输企业在从事联运业务时，以收到的收入扣除支付给以后的承运人的运费、装卸费、换装费等费用后的余额。

，在境外改由其他运输企业承运的，以全程运费减去付给该承运企业的运费后的余额作为营业额。

⑵ 建筑安装业的营业额由因建筑、修缮、安装、装饰和其他工种作业取得的工程价款及价外收取的各种费用组成。总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给该分包人或者转包人的价款后的余额作为营业额。单位或个人自建建筑物后出售的，其自建行为的营业额按组成计税价格计算。

⑶ 金融保险业的营业额包括贷款利息、融资租赁收益、金融商品转让收益以及从事金融经纪业和其他金融业务的手续费。保险业的营业额是指保险业务所收取的保费。自有资金货款业务的营业额是纳税人贷款所得的利息；转贷业务的营业额是贷款利息减去借款利息的余额；融资租赁业务的营业额是租赁费及其设备残值扣除设备价款后的余额；金融商品转让业务的营业额是卖出价减去买入价的余额；金融经纪业务的营业额是从事经纪业务所在地获得的手续费。金融机构所在地收到的罚款、罚息、加息等收入，应当并入营业额缴纳营业税。

⑷邮电通讯业的营业额包括邮政业务的营业额和电讯业务的营业额。邮电业务的营业额是指传递、包裹、邮汇、报刊发行、邮政物品销售、邮政储蓄、其他邮政业务的收入。电讯业务的营业额是指提供电报、电话、电传、电话机安装、电信物品销售及其他电信业务的收入。

⑸文化体育的营业额分两种情况计算：一是单位或个人演出的，营业额为全部票价收入或包场收减去支付的场所费、经纪费后的余额；二是游览场所的营业额指公园、动物园等浏览场所销售的门票收入，不包括这些场所从事的其他游艺活动或经营的收入。

⑹娱乐场所的营业额包括门票费、台位费、点歌费、烟酒费、饮料费等向顾客收取的全部费用。

⑺服务业的营业额包括经营各项服务业的营业收入。旅游企业组团到境旅游并在境外改由其他旅游企业接团的，以全程旅游费和减去付给该接团企业的旅游用后的余额作为营业额。

⑻转让无形资产的营业额为无形资产的转让额。

⑼销售不动产的营业额包括销售方向购买方收取的全部价款和价外费用。



外商投投资企业关税

关税是指国家的海关根据国家法律对进出关境或国境的货物和物品的流转额征收的一种税。关税分为进口关税和出口关税。，有利于保护国内产品与同类进口产品竞争，有利于促进出口产品的生产和国家财政收入的增加，因此关税成为我国一个独立的重要税种。关税是统一的国境税，由国家海关统一征收关税，是执行国家经济政策的重要手续。

我国关税的征税对象是进出我国国境或关境的货物和物品。因此物品是指进入境游客随身携带的行李和物品，所以，就外商投资企业而言，关税主要限于对进出国境的货物所在地征收的关税。我国1992年公布的《海关进出口税制》将应税商品分为21大类，6250个税目。在此基础上，我国关税税率分为进口货物税率与出口货物税率两种。进口关税又包括了普通税率与优惠税率两种。我国关税实选择从价计征，因此，进出口货物的完税价格茂为计算关税的关键。确定进出口货物的完税价格有以下几种方法：

⒈进口货物的完税价格。根据《海关法》第38条的规定，进口货物以海关审定的政党到岸价格为完税价格。正常到岸价格包括经海关审定的在采购地有政党批发价格及运抵我国输入地点起卸前的

运费、保险费和手续费等费用。进口货物在采购地的政党批发价格经海关审查未能确定的，可以用相同货物成交价格法、类似货物成交价格法、国际市场价格法、国内市场价格扣除法等方法，由海关估定完税价格。相同货物成交价格法指以同一出口国或地区购进的相同货物的价格估算完税价格；类似货物成交价格法即以同一出口国或地区购进类似货物的成交价格估算完税价格；国际市场价格法即以该种货物或类似货物在国际市场公开的成交价格估算完税价格；国内市场价格扣除法即以相同或类似在国内市场上的批发价扣除合理的增值税、进口后的正常运输、储存、营业费用及利润后的价格作为完税价格。

⒉复运进口货物的完税价格。出口时已经向海关报明，并在海关真凭实据 期限复运进境的，分为两种情况计算：

⑴运往境外修理的机械器具、运输工具或其他货物，以海关审定的政党修理费用和工料费用作为完税价格；

⑵ 运往境外加工的货物，以加工货物进口的到岸价格与原出口货物在进口时的到岸价格之差额作为完税价格。如果无法得到两种货物的到岸价格之差额作为完税价格。如果无法得到两种货物的到岸价格时，可以用相同或类似货物在进口时的到岸价格或原出口货物申报出口时的离岸价格替代。另外，还可以用原出口货物在境外支付的工料费加运抵中国关境输入地点起卸前的加工费、运费、保险费和其他劳务费等作为完税价格。

⒊以租赁方式进口货物的，以海关审查确定的货物租金作为完税价格。

⒋出口货物的完税价格。根据《进出口关税条例》的规定，出口货物应当以海关审定的货物售出境外的离岸价格减去出口关税后的差额作为完税价格。离岸价格无法确定时，由海关估定完税价格。



外商投资企业其他税种

⒈资源税

资源税是指对我国境内从事应税资源开采及生产的单位和个人，就其因资源开发而形成的级差收入为课税对象所在地征收的一种税。资源税既有利于保护自然资源，也有利于平衡企业因自然条件不同而在开发与利用资源方面所在地产生的收和差距。、消费税、营业税等税收暂行条例有关问题的通知》，。根据该条例的规定，外商投资企业在中国境内开采规定的矿产品或者生产盐的，为资源税的纳税人。收购应税矿产品或盐的单位为资源税的扣缴义务人。

资源税的征税范围为石油、煤炭、天燃气、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿及固体盐七个品种。但应当注意，资源税的征税范围以开采者取得原料产品或自然资源的初级产品为限，不适用于经过加工的产品。

⒉外商品粮投资企业的印花税

印花税是对在经济活动和经济交往中书立、领受的凭证征收的税，属于行为税的一个种类。印花税由纳税人自行完税，且征收面较广。。根据该条例的规定，外商投资企业在我国境内书立、偏爱条例所在地规定的凭证，为印花税的纳税人。根据《印花税实施细则》的规定，外商投资企业在我国境外书立受我国法律保护的凭证，也是印花税的纳税人。

印花税征收对象即税收法律法规规定的凭证，包括：

购销、加工承揽、建筑工种承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或具有合同性质的凭证；

产权转移书据；

营业账簿；

权利许可证照；

印花税采用比例税率与定额税率两种税率。对那些载有金额的凭证通常采用比例税率，而对于无法计算金额的权利许可证，或虽然载有金额但作为纳税依据明显不合理的凭证，采用定额税率。印花税的科目共和14项，比例税率分为六个档次即：千分之五、千分之一、万分之五、万分之三、万分之零点五、万分之零点三。

⒊外商投资企业的车船使用牌照税

车船使用牌照税是对行驶于公共道路的车辆和航行于国内河流、湖泊及领海口岸的船舶，根据其种类、吨位和规定的税额计算征收的一种税，属于行为税的一种。、消费税、营业税等税收暂行条例有关问题的通知》规定，外商投资企业使用规定的车辆，为车船使用牌照税的纳税人。车船使用牌照税的计税依据为辆、净吨位或载重吨位，实行从量定额征收。

⒋外商投资企业的契税

契税是指当不动产包括土地、房屋所有权地发生转移和变动时，就当事人所在地订立的契约接照产值的一定比例向产权随人征收的一种税，属于财产税的一种。，如果外商投资企业在我国境内承受土地或房屋权属的，为契税的纳税人。契税的计税依据为：第一，国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，以成交价为计税依据；第二，土地使用权赠与、房屋赠与，由税务机关参照土地使用权出售、房屋交易的市场价格核定；第三，土地使用权交换、房屋交换，以所在地交换的土地使用权及房屋的价格差额为计税依据。契税的税率为3%—5%。具体税率由省、自治区、直辖市人民政府在3%—5%的幅度内根据本地区的实际情况确定。

⒌外商投资企业的土地增值税

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权、土地建筑物及附着物产权的单位及人人，就其转让房地产所在地取得的增值额征收一种税，属于资源税的范畴。，外商投资企业在我国境内进行转让房地产并取得增值税额的，为增值税的纳税人。土地增值税的计税依据为纳税人因转让房地产所取得的增值税额，即转让房地产所在地取得的收入减去项目金额后的差额。转让房地产所在地取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入。土地增值税的税率有30%、40%、50%和60%四个档次。

⒍外商投资企业房产税

房产税是以城市、县城、建制镇和工矿基地的房地产为征税对名胜，按照房产的计价值，向房产所在地有人或使用人征收一种税，属于财产税性质。。根据该条例，外商投资企业拥有房屋产权的，即成为该税的纳税人。房产税由产权所有人缴纳，以房产价格计征的，年税率为1.2%；以租金计征的，年税率为12%。
此外，外商投资企业还可能涉及屠宰税、城市房地产税、城乡维持建设等税种，由于外商投资企业在实践中涉及这些税种的情况相对较少，故在此不再说明。